Opublikowano: 2022-08-25
Przedsiębiorcy, którzy zdecydowali się na opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zobligowani są do obliczania różnic kursowych. W niniejszym artykule kompleksowo przeanalizujemy tę kwestię posługując się praktycznymi przykładami.
Rodzaje różnic kursowych w ryczałcie od przychodów ewidencjonowanych
Obowiązek obliczania różnic kursowych u podatników stosujących ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynika z art. 6 ust. 1c ustawy z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Przepis ten stanowi, że Do przychodów, o których mowa w ust. 1, z tytułu różnic kursowych stosuje się odpowiednio art. 24c ustawy o podatku dochodowym, z tym że ujemne różnice kursowe, o których mowa w art. 24c ustawy o podatku dochodowym, zmniejszają przychody uzyskane w roku podatkowym, w którym powstały te różnice.
Analizując szczegółowo, przytoczony powyżej fragment ustawy można wyciągnąć następujące wnioski:
- różnice kursowe u podatników stosujących ryczałt powstają wyłącznie w odniesieniu do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (faktury kosztowe w walutach obcych nie generują różnic kursowych u ryczałtowca),
- przy obliczaniu różnic kursowych należy kierować się regulacjami zawartymi w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT).
Pomimo faktu, iż obowiązek obliczania różnic kursowych dotyczy wyłącznie osiąganych przychodów, to ryczałtowcy zobligowani są dodatkowo do obliczania różnic kursowych od własnych środków pieniężnych. Obie te kategorie różnic kursowych omawiamy w dalszej części niniejszego wpisu.
Dodatnie i ujemne różnice kursowe związane z osiąganymi przychodami
Pierwszą kategorią omawianych różnic kursowych są różnice kursowe związane z osiąganymi przychodami (odnoszą się bezpośrednio do wystawionych dokumentów sprzedaży). Zgodnie z art. 24c ustawy o PIT, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia. Natomiast ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia. Mówiąc krócej: różnice kursowe powstaną wtedy, gdy faktura w walucie obcej przeliczona zostanie po kursie X, natomiast zapłata w walucie obcej przeliczona zostanie po kursie Y.
Przy obliczaniu różnic kursowych, o których mowa powyżej, uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień. Problematyka obliczania różnic kursowych związanych z osiąganymi przychodami u ryczałtowca przedstawiono na poniższym przykładzie.
Przykład 1
Pan Jarosław stosujący ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wystawił w miesiącu lipcu dwie faktury w walucie euro. Pierwsza nr 1/07/2022 na kwotę 1200 EUR z dnia 01.07.2022r. (opłacona w dniu 05.07.2022r.), druga nr 2/07/2022 na kwotę 200 EUR z dnia 12.07.2022r. (opłacona w dniu 19.07.2022r.). Przyjmujemy, że data wystawienia faktury jest tożsama z datą wykonania usługi (pierwsza faktura dot. usługi informatycznej opodatkowanej stawką 12%, druga faktura dot. usługi badania rynku opodatkowanej stawką 15%).
Obliczenie różnic kursowych do faktury nr 1/07/2022: przeliczenie wartości faktury po kursie średnim NBP z dnia poprzedzającego dzień jej wystawienia 1200 EUR x 4,6806 = 5616,72 zł. Przeliczenie zapłaty po kursie średnim NBP z dnia poprzedzającego dzień zapłaty 1200 EUR x 4,7002 = 5640,24 zł
Wartość przychodu z faktury jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania (Pan Jarosław otrzymał w rzeczywistości więcej niż wynikało to z przeliczenia faktury sprzedaży). Powstają więc dodatnie różnice kursowe w kwocie 23,52 zł, które zwiększą wartość przychodów do opodatkowania ryczałtem stawką 12%.
Obliczenie różnic kursowych do faktury nr 2/07/2022: przeliczenie wartości faktury po kursie średnim NBP z dnia poprzedzającego dzień jej wystawienia 200 EUR x 4,7976 = 959,52 zł. Przeliczenie zapłaty po kursie średnim NBP z dnia poprzedzającego dzień zapłaty 200 EUR x 4,7770 = 955,40 zł
Wartość przychodu z faktury jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania (Pan Jarosław otrzymał w rzeczywistości mniej niż wynikało to z przeliczenia faktury sprzedaży). Powstają więc ujemne różnice kursowe w kwocie 4,12 zł, które zmniejszą wartość przychodów do opodatkowania ryczałtem stawką 15%.
Dodatnie i ujemne różnice kursowe od własnych środków pieniężnych na rachunku bankowym
Drugą kategorią omawianych różnic kursowych są różnice kursowe związane z własnymi środkami pieniężnymi. Zgodnie z art. 24c ustawy o PIT, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni. Natomiast ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni. Mówiąc krócej: różnice kursowe powstaną wtedy, gdy wpływ środków w walucie obcej na rachunek bankowy przeliczony zostanie po kursie X, natomiast wypływ środków z rachunku bankowego w walucie obcej przeliczony zostanie po kursie Y. Problematykę obliczania różnic kursowych od własnych środków pieniężnych zaprezentowano na poniższym przykładzie.
Przykład 2
Pan Andrzej stosujący ryczałt od przychodów ewidencjonowanych otrzymał zapłatę za fakturę na rachunek walutowy w kwocie 2000 EUR dnia 10.07.2022r. oraz 500 EUR dnia 20.07.2022r (stan środków na rachunku bankowym wynosił pierwotnie 0,00 EUR). Dnia 25.07.2022r. Pan Andrzej zlecił przelew 2500 EUR na swój rachunek w PLN. Kurs faktycznie zastosowany przez bank na okoliczność przewalutowania wyniósł 4,8002.
Wartość środków w EUR po kursie średnim NBP z dnia poprzedzającego dzień wpływu środków: 2000 EUR x 4,7958 + 500 EUR x 4,7731 = 9591,60 zł + 2386,55 zł = 11978,15 zł.
Wartość środków w EUR po kursie faktycznie zastosowanym z dnia przewalutowania: 2500 EUR x 4,8002 = 12000,50 zł.
Wartość otrzymanych środków w walucie jest niższa od wartości tych środków w dniu wypływu (Pan Andrzej w przeliczeniu na złotówki wypłacił z konta więcej niż otrzymał w przeliczeniu na złotówki) – powstają dodatnie różnice kursowe w kwocie 22,35 zł.
UWAGA: stosujemy metodę FIFO, czyli różnice kursowe z wypływu środków obliczamy w oparciu o najstarsze wpływy na konto.
W celu pełniejszego zrozumienia przedmiotowej materii warto sięgnąć do interpretacji organów podatkowych w przedmiocie różnic kursowych u ryczałtowców, w szczególności do interpretacji indywidualnej z dnia 5 grudnia 2013r. sygn. ITPB1/415-904b/13/WM wydanej przez Izbę Skarbową w Bydgoszczy.
Autor: Łukasz Kluczyński