Opublikowano: 2023-02-17
Z końcem 2022 roku utracił moc przepis przejściowy pozwalający na amortyzację podatkową lokali mieszkalnych. Osoby wynajmujące lokale prywatnie zostały zobligowane do opodatkowania przychodów ryczałtem, z kolei przedsiębiorcy wynajmujący mieszkania w ramach działalności gospodarczej stają przed dylematem m.in. w zakresie wykreślenia lokali mieszkalnych z ewidencji środków trwałych.
Na jakich zasadach opodatkowywać w 2022 i 2023 roku najem?
Najem prywatny (rozliczany poza działalnością gospodarczą) jeszcze za 2022 rok można opodatkować dwojako, tj. na zasadach ogólnych (skala podatkowa) lub podatkiem zryczałtowanym. Z kolei od 2023 roku najem prywatny można opodatkować tylko i wyłącznie ryczałtem, natomiast najem w ramach działalności gospodarczej może być rozliczany w dalszym ciągu na zasadach ogólnych lub ryczałtem w zależności od wybranej formy opodatkowania danego przedsiębiorcy.
Druga istotna zmiana dotyczy odpisów amortyzacyjnych. Za sprawą przepisów przejściowych, amortyzacja podatkowa lokali nabytych/wytworzonych przed dniem 1 stycznia 2022 roku możliwa była do końca 2022 roku. Pojęcie lokal obejmuje m.in. budynki mieszkalne, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej.
Przepis przejściowy umożliwiający amortyzację mieszkań tylko przez rok rodzi liczne kontrowersje i wątpliwości, w szczególności w zakresie zgodności z konstytucyjną zasadą ochrony praw nabytych.
Czy zakaz amortyzacji obliguje do wykreślenia mieszkania z ewidencji środków trwałych?
Przed tym pytaniem staną w szczególności przedsiębiorcy, którzy w dalszym ciągu będą rozliczać najem na zasadach ogólnych. Choć odpisy amortyzacyjne wyłączone zostały z kosztów uzyskania przychodów, to w dalszym ciągu możliwe jest ponoszenie kosztów remontów, czy eksploatacji lokali. Takie wydatki mogą w dalszym ciągu stanowić koszty podatkowe.
Ustawa zmieniająca tj. ustawa z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2021 poz. 2105), nie przewiduje żadnych przepisów przejściowych w tym zakresie, aczkolwiek wprowadzono nową regulację w art. 22n ust. 3 ustawy o PIT, zgodnie z którą nie podlegają objęciu ewidencją środków trwałych budynki mieszkalne, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, grunty lub prawo użytkowania wieczystego gruntu, związane z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej.
Wobec powyższego należy postawić sobie następujące pytania:
- czy w świetle znowelizowanych regulacji nie podlegają objęciu ewidencją mieszkania nabyte/wytworzone od dnia wejścia w życie przepisów, tj. od 1 stycznia 2022 roku,
- czy w 2023 roku należy dokonać wykreślenia z ewidencji środków trwałych budynków i lokali mieszkalnych nawet jeśli były wcześniej amortyzowane i zostały nabyte przed 1 stycznia 2022 roku?
Na te pytania trudno jednoznacznie odpowiedzieć, tym bardziej, że po pierwsze przepisy przejściowe nie uregulowały precyzyjnie tej kwestii, po drugie sprawa amortyzacji będzie z pewnością jeszcze analizowana przez sądy, po trzecie ewidencja środków trwałych często jest wykorzystywana również w innych celach np. przedkłada się ją w instytucjach finansowych w celu otrzymania finansowania, po czwarte wreszcie podmioty stosujące ustawę o rachunkowości w dalszym ciągu będą ujmować budynki i lokale mieszkalne w ewidencjach środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (amortyzacja bilansowa).
Zdaniem autora podatnicy powinni we własnym zakresie podjąć decyzję o ewentualnym wykreśleniu posiadanych lokali z ewidencji środków trwałych, uwzględniając powyższe zmienne, w szczególności fakt, iż zakaz amortyzacji może zostać uznany za niekonstytucyjny. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej konsekwentnie odmawia podatnikom prawa do amortyzacji, jednakże ilość interpretacji z pewnością sprawi, że zasadnicza większość z nich zostanie zaskarżona i poddana ocenie sądu. Sygnatury interpretacji indywidualnych wydanych tylko w styczniu 2023 roku: 0113-kdipt2-1.4011.944.2022.2.ID, 0113-kdipt2-1.4011.1000.2022.1.ID, 0114-kdip3-1.4011.1109.2022.1.AC, 0114-KDIP3-2.4011.1120.2022.2.MJ, 0112-kdil2-2.4011.932.2022.1.MW. Na marginesie dodamy, iż liczba interpretacji w sprawie amortyzacji wydanych w styczniu 2023 roku jest dwucyfrowa co z pewnością ukazuje skalę omawianego problemu.
Jak postąpić z budynkami usługowo-mieszkalnymi?
Wątpliwości opisane w niniejszym wpisie będą dotyczyć również właścicieli budynków usługowo-mieszkalnych. W takiej sytuacji decydująca będzie klasyfikacja całego budynku zgodnie z PKOB (Polska klasyfikacja obiektów budowlanych). Jeżeli budynek zostanie uznany za niemieszkalny, wówczas nowe przepisy wyłączające amortyzację nie znajdują zastosowania. Klasyfikacja budynku jako mieszkalny oznacza zmierzenie się z problemami opisanymi w niniejszym wpisie.
O charakterze danego budynku przesądza jego powierzchnia, czyli kryterium stosunkowo łatwe do obliczenia. Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 roku w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB):
- budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem,
- Budynki niemieszkalne są to obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych. W przypadku, gdy co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów mieszkalnych, budynek klasyfikowany jest jako budynek mieszkalny.
Klasyfikacja budynku jako niemieszkalny daje pełne prawo do amortyzowania danego budynku w całości bez konieczności wyodrębniania powierzchni mieszkalnej i niemieszkalnej dla celów amortyzacji. Oznacza, to że właściciele budynków usługowo-mieszkalnych, sklasyfikowanych jako budynki niemieszkalne nie poniosą żadnych konsekwencji finansowych w związku ze zmianami przepisów na gruncie amortyzacji.
Autor: Łukasz Kluczyński